Inkomstenbelasting

Een dga liquideert in februari 2020 zijn bv, waarin een pensioenaanspraak in eigen beheer en een stamrecht aanwezig zijn. De bv heeft op dat moment een vordering van € 117.190 op de dga. In zijn aangifte 2020 vermeldt de dga geen inkomen uit stamrecht. De inspecteur stelt dat de dga het pensioen- en stamrecht heeft prijsgegeven. Omdat slechts € 117.190 daarvan voor verwezenlijking vatbaar is (door verrekening met de vordering), is alleen dat bedrag tot het inkomen gerekend. De inspecteur legt hiervoor een navorderingsaanslag op.

Nieuw feit

De dga stelt dat er geen sprake is van een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt en dat de inspecteur eerder onderzoek had moeten doen. Ook vindt hij dat de berekende waarde van het pensioenrecht niet reëel is, omdat er geen geld meer in de bv zit. De rechtbank oordeelt dat de liquidatie van de bv een nieuw feit vormt, omdat de inspecteur pas na de vpb-aangifte van de bv over de benodigde informatie beschikte. De dga heeft de vereiste aangifte niet gedaan, omdat hij de waarde van het stamrecht niet heeft aangegeven. Hij was door zijn adviseur gewaarschuwd dat hij niet van de bv af kon vanwege het stamrecht, maar heeft ervoor gekozen de bv desondanks te liquideren. Hierdoor wordt de bewijslast omgekeerd en verzwaard. De inspecteur heeft de navorderingsaanslag op een redelijke schatting gebaseerd, welke de dga niet overtuigend heeft kunnen weerleggen.

Arbeidsongeschiktheid 

Onder bepaalde voorwaarden kan een aanspraak op lijfrente geheel of gedeeltelijk worden afgekocht, zonder dat revisierente verschuldigd is. Een van die voorwaarden is dat de belastingplichtige langdurig arbeidsongeschikt is. De dga betoogt dat er ten onrechte geen rekening is gehouden met zijn arbeidsongeschiktheid, net zoals bij de afkoop van een lijfrente. De rechtbank volgt dit betoog niet. Er is hier geen sprake van 'afkoop', maar van 'prijsgeven'. De wettekst biedt geen ruimte voor de door de dga voorgestane ruime uitleg. Ook maakt hij niet aannemelijk dat de revisierente voor hem een buitensporige last vormt.

Een vrachtwagenchauffeur werkt in 2019 en 2020 bijna gratis voor de bv van zijn zoon en dochter. Hij is persoonlijk failliet en alles wat hij verdient gaat naar de curator. Daarom wil hij geen inkomen op eigen naam. De inspecteur belast hem toch voor ruim € 64.000 per jaar en legt een boete op van € 6.828. Het hof geeft de inspecteur gelijk over het inkomen, maar schrapt de boete.

Rijden voor de kinderen

De vrachtwagenchauffeur en zijn vrouw gaan in oktober 2016 failliet. Twee maanden later richten hun kinderen een bv op. De bv heeft een paardenpension, een mesthandel en een transporttak. De vader rijdt als chauffeur voor andere transportbedrijven. Ook maakt hij de facturen op en sluit hij de contracten af. In twee jaar krijgt hij in totaal maar € 5.176 loon. De bv stuurt de rekening voor zijn ritten zelf naar de klanten. In 2019 levert dat € 64.659 op, in 2020 zelfs € 201.001.

Geen loon, wel inkomen

De inspecteur vindt eerst dat de omzet eigenlijk van de vader is. Dat wijst het hof af. Iedereen wil juist dat het geld naar de bv gaat en zo is het ook geregeld. Toch is het chauffeurswerk een bron van inkomen. Hij doet mee in het zakenleven en zijn werk levert normaal gesproken geld op. Een gewone baan is het niet, want niemand geeft hem opdrachten. Het hof belast zijn werk daarom als resultaat uit overige werkzaamheden. Daarbij geldt dezelfde regel als voor ondernemers: wie familie bewust te goedkoop helpt, wordt belast alsof hij een normale prijs vraagt.

Familie gaat voor

De vader wijst op een oud arrest van de Hoge Raad. Wie een ander uit persoonlijke motieven iets gunt, wordt daar meestal niet voor belast. Maar datzelfde arrest maakt een uitzondering voor bijzondere gevallen. Dit is zo'n geval, zegt het hof. Het geld komt rechtstreeks uit zijn werk en hij laat het aan de bv van zijn kinderen. Hij zegt zelf dat hij voor een ander niet gratis zou werken. Een normale beloning voor zijn rol is volgens het hof ten minste € 70.000 per jaar. De correctie van de inspecteur is volgens het hof dus niet te hoog.

Wel inkomen, geen boete

De boete gaat wel van tafel. Het hof is van mening dat er sprake is van een pleitbaar standpunt. De rechtspraak zegt weinig over wanneer zo'n uitzondering van toepassing is. De vader mag daarom redelijkerwijs denken dat hij alleen het geld hoeft op te geven dat hij echt ontvangt.

Een vrouw geeft in haar aangifte een aanzienlijk bedrag aan bezittingen aan, waaronder hypothecaire geldleningen aan haar kinderen. De inspecteur merkt deze aan als overige bezittingen, wat leidt tot een geschil over de juiste kwalificatie.

Bezittingen en de aanslag

De vrouw geeft voor 2021 een totaal van € 1,5 miljoen aan bezittingen op. Dit omvat onder meer twee hypothecaire geldleningen aan haar kinderen met een rente van 2,5% per jaar. De inspecteur stelt de definitieve aanslag vast, waarbij de vorderingen als overige bezittingen zijn aangemerkt met een rendement van 5,69%. De vrouw stelt dat de vorderingen als banktegoeden moeten worden gezien, omdat zij kenmerken bezitten van spaartegoed. Zij wijst daarbij op het lage risico, de zekerheid via het gevestigde hypotheekrecht, het niet aanwezig zijn van een winststreven en de regelmatige rente-inkomsten. Voor banktegoeden geldt in 2021 een rendement van 0,01%.

Geen deposito

Het hof oordeelt echter dat de vorderingen niet voldoen aan de definitie van een 'deposito' volgens de Wet op het financieel toezicht, waarnaar de Wet rechtsherstel box 3 verwijst. Een vergelijking met VvE-reservefondsen, die voor 2021 ook als overige bezittingen golden, gaat niet op. Ook is er geen sprake van verboden discriminatie, omdat het risicoprofiel en de onderhandelingsruimte bij vorderingen wezenlijk afwijken van banktegoeden.

Werkelijk rendement onbekend

Nu de vorderingen niet als banktegoed worden aangemerkt, betoogt de vrouw dat nader rechtsherstel moet worden geboden. De heffing zou hoger zijn dan het werkelijke rendement. Het hof oordeelt dat de vrouw dit niet aannemelijk maakt, omdat zij geen inzicht verschaft in de waardeontwikkeling van haar beleggingsportefeuille. Daarom faalt ook dit standpunt.

Een man ontvangt uitkeringen uit meerdere lijfrenteverzekeringen. De inspecteur belast deze bedragen in box 1, wat leidt tot een geschil over de juiste fiscale behandeling. De man had een 'Hoogrentende Spaarpot Polis' en twee andere verzekeringen met een lijfrenteclausule. In 2019 ontvangt hij uitkeringen van € 49.119, € 21.968 en € 7.025. De inspecteur neemt deze bedragen op in box 1 van de inkomstenbelasting. De man is van mening dat de uitkeringen in box 3 belast moeten worden, omdat het beleggingsproducten betreft. Ook wil hij dat de saldomethode wordt toegepast, waardoor alleen het deel boven de betaalde premies wordt belast.

Box 1 en saldomethode

Het hof oordeelt dat de verzekeringen terecht in box 1 zijn belast. De 'Hoogrentende Spaarpot Polis' is een kapitaalverzekering met een lijfrenteclausule die onder het 'pre-Brede Herwaarderingsregime' valt. Volgens de wetgeving van vóór 2001, die nog steeds van toepassing is op deze oudere polis, wordt een afkoop van zo'n verzekering in box 1 belast. De man heeft de lijfrentetermijnen niet tijdig vastgesteld of omgezet in een kwalificerende lijfrente, waardoor de afkoopsom in box 1 valt. De twee andere verzekeringen zijn ook met een lijfrenteclausule afgesloten. 

Omkeerregel 

De heffing in box 1 over de uitkeringen is niet slechts een belastingnadeel. Het is een gevolg van de omkeerregel en het vormt een onderdeel van een heffingssysteem dat door de aanwezigheid van een daartegenoverstaand belastingvoordeel een zeker evenwicht vertoont. Dat voordeel bestaat in elk geval uit de belastingaftrek van de in eerdere jaren betaalde premies. Daar komt bij dat de waarde van de verzekeringen voorafgaand aan de afkoop niet tot belastingheffing in box 3 heeft geleid.

Saldomethode

De saldomethode houdt in dat alleen het deel van de uitkeringen, dat hoger is dan de betaalde premies, wordt belast. Deze methode kan echter niet worden toegepast als de premies in aftrek zijn gebracht of hadden kunnen worden gebracht. Voor de 'Hoogrentende Spaarpot Polis' toont de man niet aan dat hij de premies niet in aftrek heeft gebracht. Gezien het karakter van de verzekering is het waarschijnlijk dat dit wel is gebeurd. Voor de andere twee verzekeringen bevestigt de man zelf dat hij de premies in aftrek heeft gebracht.

Een belastingplichtige en zijn echtgenote gaan in 1992 uit elkaar. Hij betaalt zijn ex in 2020 en 2021 elk jaar € 4.078 uit zijn ouderdomspensioen. Die betalingen zijn aftrekbaar, maar door de tariefmaatregel niet tegen het hoogste tarief. Wie vanaf 1 mei 1995 scheidt van zijn echtgenoot heeft daar in de regel geen last van, want dan betaalt het pensioenfonds rechtstreeks aan de ex-echtgenoot. Het hof ziet in dat verschil discriminatie en schrapt de extra heffing. De Hoge Raad oordeelt dat het om ongelijke gevallen gaat, zodat de hogere heffing blijft staan.

Verrekenen onder Boon/Van Loon

De Wet verevening pensioenrechten bij scheiding (Wet VPS) is op 1 mei 1995 in werking getreden en geldt door het overgangsrecht niet voor eerdere scheidingen. Daarvoor gelden de regels uit het arrest Boon/Van Loon uit 1981. De belastingplichtige ontvangt het volledige pensioen zelf en verrekent een afgesproken deel met zijn ex-echtgenote. De inspecteur staat op die betalingen de aftrek voor onderhoudsverplichtingen toe. Tegelijk past hij de tariefmaatregel toe, waardoor het voordeel beperkt blijft tot het tarief van de tweede schijf.

Hof grijpt in

Onder de hoofdregel van de Wet VPS heeft de ex-echtgenoot een eigen recht op uitbetaling tegenover het pensioenfonds. Er is dan geen aftrekpost en dus ook geen tariefmaatregel. Het hof ziet daarin strijd met het discriminatieverbod. Beide regimes verdelen pensioenrechten tussen scheidende echtgenoten en berusten op de verzorgingsgedachte. Een rechtvaardiging voor het verschil ziet het hof niet. Het hof laat de tariefmaatregel buiten toepassing, waarna de staatssecretaris in cassatie gaat.

Geen gelijke gevallen

De Hoge Raad stelt voorop dat de wetgever op fiscaal gebied een ruime beoordelingsvrijheid heeft bij de vraag of gevallen gelijk zijn. Beslissend is het doel van de tariefmaatregel en dat richt zich op aftrekposten. Onder de Wet VPS heeft de pensioengerechtigde voor het verevende deel geen aftrekpost. Dat deel hoort niet tot zijn belastbare inkomen. Ook vanuit het stelsel van de wet zijn de gevallen dus niet gelijk.

Verzorging telt niet

Dat beide regimes de verzorging van de ex-echtgenoot vooropstellen, verandert dat niet. Het gaat hier om de aftrek bij degene die doorbetaalt, niet om de fiscale positie van de ontvanger. Ten overvloede oordeelt de Hoge Raad dat hetzelfde ook geldt voor wie na 1 mei 1995 gescheiden is, maar bij uitzondering niet verevent. De uitspraak van de rechtbank blijft staan. 

Een dga is indirect enig aandeelhouder van een bv die tot 2014 een tankstation en wasstraat exploiteert op zijn privéperceel. Daarna ligt die locatie stil door een conflict met de gemeente. Vanaf augustus 2015 verrijst bij zijn woning een loods zonder vergunning. De facturen voor beton, kozijnen, platen en bouwwerkzaamheden komen in de boekhouding van de bv terecht, geactiveerd op de balans. Tijdens een bedrijfsbezoek in juni 2019 vertelt de dga dat hij de loods ook privé gebruikt. Dat gesprek leidt tot een boekenonderzoek.

Twee verhalen

In beroep vertelt de dga iets anders. De loods is volgens hem alleen bedoeld om een nieuwe wasstraat voor de bv voor te bereiden. De loods is demontabel en kan naar de oude locatie worden verhuisd, zodra de gemeente meewerkt. Het hof gelooft de eerste verklaring, want de twee zijn niet met elkaar te rijmen. De loods dient alleen voor eigen gebruik. Een zakelijke grondslag ontbreekt. Beide partijen zijn zich van de bevoordeling bewust en de bv heeft voldoende reserves. Het hof ziet zelfs een patroon waarin de dga de bv voor persoonlijke doeleinden inzet.

Het hele bedrag

Volgens de dga gaan alleen de facturen van € 17.000 en € 8.000 over de loods. Het hof volgt dat niet. Alle facturen dateren uit dezelfde periode en foto's tonen dat er destijds geen ander bouwwerk was. De dga bespaart kosten die hij had moeten dragen, inclusief btw. Het voordeel is dus het volledige bedrag. Verrekening met de rekening-courant faalt, omdat de kosten op de balans staan.

Ziektewetuitkeringen worden alleen als inkomen uit tegenwoordige dienstbetrekking aangemerkt als deze worden genoten tijdens een bestaande dienstbetrekking. Als de dienstbetrekking is beëindigd, vormen de uitkeringen geen inkomen uit tegenwoordige dienstbetrekking. In dat geval bestaat er geen recht op arbeidskorting.

Uitzendovereenkomst 

Op 25 november 2021 sluit een man een uitzendovereenkomst (fase A). Deze overeenkomst bevat een belangrijke bepaling: de dienstbetrekking eindigt van rechtswege bij ziekmelding. In 2022 meldt de man zich ziek in week 7 en opnieuw van week 14 tot en met 52. Voor deze periodes ontvangt hij een ziektewetuitkering. In zijn aangifte 2022 geeft de man € 26.962 aan als inkomen uit tegenwoordige dienstbetrekking en claimt hij een arbeidskorting van € 4.008. De inspecteur stelt de arbeidskorting vast op € 915.

Arbeidskorting

De rechtbank oordeelt dat de ziekmelding de dienstbetrekking heeft beëindigd. De ziektewetuitkering die de man in week 7 van 2022 heeft ontvangen, kan daarom niet worden gerekend tot inkomen uit een tegenwoordige dienstbetrekking. Er bestaat over dit bedrag geen recht op arbeidskorting. Wanneer de man vanaf week 8 weer arbeid verricht, is er sprake van een nieuwe arbeidsovereenkomst. Dit volgt uit de contractuele bepaling dat partijen een nieuwe overeenkomst moeten sluiten als de eerdere dienstbetrekking wegens ziekte is beëindigd. Deze nieuwe dienstbetrekking eindigt vervolgens van rechtswege met de tweede ziekmelding van de man. Hierdoor kunnen ook de ziektewetuitkeringen die de man heeft ontvangen in de weken 14 tot en met 52 van 2022 niet worden gerekend tot inkomen uit een tegenwoordige dienstbetrekking. Ook over deze bedragen bestaat dus geen recht op arbeidskorting.

In 2019 laat een directeur-grootaandeelhouder zijn werkmaatschappij € 116.324 uit de agioreserve op zijn privérekening storten. De inspecteur ziet daarin een verkapte uitdeling door de tussenliggende holding en legt een navorderingsaanslag op naar een verzamelinkomen van € 198.153. De aandeelhouder stelt dat hij een onbelaste terugbetaling van kapitaal bedoelt en laat de besluitvorming in 2023 alsnog repareren. Het hof oordeelt dat de wettelijke voorwaarden vóór de uitkering vervuld moeten zijn. De navordering blijft in stand.

Geld uit de agioreserve

De aandeelhouder bezit alle aandelen in een holding, die op haar beurt alle aandelen in de werkmaatschappij houdt. Op 14 oktober 2019 besluit de aandeelhoudersvergadering van de holding tot een uitkering uit de agioreserve van de werkmaatschappij. Diezelfde dag doet de werkmaatschappij aangifte dividendbelasting en kruist aan dat inhouding achterwege kan blijven. Het bedrag gaat rechtstreeks naar de privérekening van de aandeelhouder. Hij vermeldt het niet in zijn aangifte over 2019, maar geeft het in mei 2022 alsnog aan als regulier voordeel uit aanmerkelijk belang, waarna de inspecteur navordert.

Reparatie in 2023

In bezwaar noemt de aandeelhouder het een terugbetaling van kapitaal. In juni 2023 volgt een reeks herstelhandelingen. De werkmaatschappij zet de agioreserve om in nominaal aandelenkapitaal, vermindert dat kapitaal weer en draagt haar vordering op de aandeelhouder over aan de holding. De holding verrekent die vordering met een dividenduitkering. In augustus 2023 maakt de aandeelhouder € 116.324 over naar de werkmaatschappij en daarmee acht hij de uitdeling teruggedraaid. Hij beroept zich bovendien op dwaling.

Wanneer is het een uitdeling?

Een regulier voordeel ontstaat zodra vermogen naar de aandeelhouder verschuift met de bedoeling hem als zodanig te bevoordelen, terwijl beide partijen zich daarvan bewust zijn of hadden moeten zijn. De aandeelhouder zit de vergadering zelf voor, notuleert die en ondertekent de aangifte dividendbelasting. Bovendien geeft hij het bedrag in 2022 zelf aan. 

Verkeerd jaar, verkeerd niveau

De wet IB verlangt voor een onbelaste terugbetaling dat de algemene vergadering daartoe besluit en dat de nominale waarde van de aandelen bij statutenwijziging met hetzelfde bedrag daalt, beide vóór de uitkering. In 2019 gebeurt geen van beide. Wat in 2023 alsnog gebeurt, valt in het verkeerde jaar en op het verkeerde niveau: bij de werkmaatschappij in plaats van de uitkerende holding. Ook het beroep op dwaling helpt niet. De terugwerkende kracht van een vernietiging geldt fiscaal niet. 

Een vrouw doet over 2011 geen aangifte inkomstenbelasting. De inspecteur legt in 2015 een verzuimboete van € 984 op, 20% van het wettelijke maximum. Het boetebeleid schrijft sinds 2014 weliswaar nog maar 7% voor, maar het overgangsrecht verklaart die regel pas van toepassing vanaf belastingjaar 2014. De Hoge Raad zet dat overgangsrecht opzij wegens strijd met het legaliteitsbeginsel. De boete gaat naar € 344.

Aangifte blijft uit

De inspecteur nodigt de vrouw uit om aangifte te doen, herinnert haar en maant haar aan. De uiterste termijn voor de aangifte inkomstenbelasting wordt door de inspecteur op 7 mei 2014 gesteld. De aangifte blijft echter uit. Op 10 januari 2015 legt de inspecteur ambtshalve een aanslag op, met een verzuimboete. Omdat het om een tweede achtereenvolgend verzuim gaat, legt hij, overeenkomstig het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (BBBB) van 2011, een boete op van 20% van het wettelijke maximum (van destijds € 4.920).

Twintig of zeven procent?

De vrouw wijst erop dat de maximale boete slechts 7% van € 4.920 (€ 344) mag bedragen. In het BBBB van 2014 is immers de regel vervallen op grond waarvan bij een tweede achtereenvolgende verzuim een verzuimboete wordt opgelegd van 20% van het maximum. De Hoge Raad overweegt dat het legaliteitsbeginsel en het beginsel van de gunstigste bepaling (volgens Europese verdragen) meebrengen dat de boete niet hoger mag zijn dan wat ten tijde van het beboetbare feit mogelijk was, of wat later gunstiger is geworden. Het overgangsrecht dat de nieuwe regeling pas vanaf belastingjaar 2014 van toepassing verklaart, moet buiten toepassing blijven wegens strijd met deze verdragsbepalingen.

Maximum van 2014 telt

Ook de verhoging van het wettelijke maximum per 1 januari 2015 naar € 5.278 blijft buiten toepassing, omdat het beboetbare feit daarvóór ligt en het gunstigste bedrag telt. De Hoge Raad vermindert de boete tot € 344 en matigt niet verder, vanwege de financiële omstandigheden van de belastingplichtige. Het hof achtte een boete van € 492 immers al proportioneel. 

Een dga overlijdt in 2018 en zijn weduwe verkrijgt alle aandelen in zijn bv. In de aangifte van de erflater staat geen vervreemdingsvoordeel. Volgens de weduwe ligt daarin een impliciet verzoek om doorschuiving besloten. Zij claimt in 2020 een verlies van ruim € 260.000. De inspecteur gaat uit van het gestorte aandelenkapitaal en komt uit op een verlies van € 5.000. De rechtbank geeft de inspecteur gelijk. Sinds 2015 staat het verzoek als aan te kruisen vakje op het aangiftebiljet en de bv drijft geen onderneming.

Verlies van twee ton

In haar aangifte over 2020 vermeldt de weduwe een negatief vervreemdingsvoordeel uit aanmerkelijk belang van ruim € 260.000. Zij rekent met een overdrachtsprijs van bijna € 13.000 en een verkrijgingsprijs van ruim € 270.000, bestaande uit agio en aandelenkapitaal. De inspecteur wijkt daarvan af en stelt de verkrijgingsprijs vast op het gestort en geplaatst aandelenkapitaal per 1 januari 2018 van ruim € 18.000. De inspecteur komt zo uit op een verlies van € 5.000.

Sinds 2015 een vakje

De doorschuifregeling vergt een schriftelijk verzoek van de gezamenlijke belanghebbenden. Dat verzoek kan ook impliciet worden gedaan, zo volgt uit een arrest van de Hoge Raad uit 2006. De weduwe wijst op een uitspraak waarin het hof zo'n impliciet verzoek aanneemt. De rechtbank ziet een beslissend verschil: die zaak betreft een aangifte over 2011, toen het biljet nog geen vakje voor doorschuiving kende. Sinds 2015 bestaat dat vakje wel en in de aangifte over 2018 is het leeg gebleven. Wie het verzoek kan en moet doen maar dat nalaat, voldoet niet aan de voorwaarde.